А19-29/11 от 29 ноября 2011

ФЕДЕРАЛЬНЫЙ АРБИТРАЖНЫЙ СУД ВОСТОЧНО-СИБИРСКОГО ОКРУГА

ПОСТАНОВЛЕНИЕ

от 29 ноября 2011 года Дело N А19-29/11

Резолютивная часть постановления объявлена 23 ноября 2011 года.

Постановление в полном объеме изготовлено 29 ноября 2011 года.

Федеральный арбитражный суд Восточно-Сибирского округа в составе:

председательствующего Парской Н.Н.,

судей: Новогородского И.Б., Первушиной М.А.,

при участии в судебном заседании представителей Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 15 по Иркутской области Шевниной Е.С. (доверенность N 03-42/16593 от 01.12.2010), Москвитиной И.В. (доверенность от 15.11.2011), Валеевой Л.Г. (доверенность N 03-42/02452 от 05.03.2011), Бахановой О.В. (доверенность N 03-42/00432 от 19.01.2011), Душкиной Н.Н. (доверенность N 03-42/00434 от 19.01.2011), Заикиной С.К. (доверенность N 03-42/06869 от 20.06.2011) и общества с ограниченной ответственностью «Восточно-Сибирские магистральные нефтепроводы» Пономаревой Э.В. (доверенность N 01-07/411 от 27.10.2011), Стрельникова В.В. (доверенность N 01-07/410 от 27.10.2011),

рассмотрев в судебном заседании кассационную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 15 по Иркутской области на решение Арбитражного суда Иркутской области от 24 марта 2011 года по делу N А19-29/11, постановление Четвертого арбитражного апелляционного суда от 10 августа 2011 года по тому же делу (суд первой инстанции - Гаврилов О.В., суд апелляционной инстанции: Ткаченко Э.В., Желтоухов Е.В., Ячменёв Г.Г.),

установил:

общество с ограниченной ответственностью «Восточно-Сибирские магистральные нефтепроводы» (ОГРН 1063801003617, ИНН 0278039018) (далее - общество) обратилось в Арбитражный суд Иркутской области с заявлением, уточненным в порядке статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, о признании недействительным решения от 01.10.2010 N 11-50/36 Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 15 по Иркутской области (ОГРН 1043800922967, ИНН 3805701678) (далее - налоговая инспекция) в части:

- привлечения к ответственности по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации за неуплату налога на добавленную стоимость в сумме 31 088 215 рублей 80 копеек (п. 1 п.п. 1 р.ч.р.);

- начисления пеней по налогу на добавленную стоимость в сумме 32 705 911 рублей 49 копеек, по единому социальному налогу, зачисляемому в федеральный бюджет, в сумме 803 274 рубля 76 копеек, по единому социальному налогу, зачисляемому в ФСС, в сумме 78 977 рублей 88 копеек, по единому социальному налогу, зачисляемому в ФФОМС, в сумме 45 567 рублей 58 копеек, по единому социальному налогу, зачисляемому в ТФОМС, в сумме 62 920 рублей 85 копеек (п. 2 р.ч.р.);

- доначисления и предложения уплатить: налог на добавленную стоимость в сумме 155 441 079 рублей (п. 3.1 р.ч.р., с учетом мотивировочной части решения), недоимку по единому социальному налогу, зачисляемому в федеральный бюджет, в сумме 2 966 453 рубля, по единому социальному налогу, зачисляемому в ФСС, в сумме 386 665 рублей, по единому социальному налогу, зачисляемому в ФФОМС, в сумме 175 076 рублей, по единому социальному налогу, зачисляемому в ТФОМС, в сумме 242 253 рубля (п. 3.1 р.ч.р.),

- в части пункта 4 резолютивной части решения в виде предложения о внесении исправлений в документы налогового учета.

Решением Арбитражного суда Иркутской области от 24 марта 2011 года заявленные обществом требования удовлетворены частично. Признано недействительным решение налоговой инспекции в части привлечения к ответственности по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации, начисления пеней, доначисления и предложения уплатить налоги. В части требования общества о признании недействительным пункта 4 решения налоговой инспекции производство по делу прекращено, как не подлежащее рассмотрению в арбитражном суде.

Постановлением Четвертого арбитражного апелляционного суда от 10 августа 2011 года решение суда первой инстанции оставлено без изменения.

Не согласившись с решением суда первой инстанции в части признания недействительным ее решения и постановлением апелляционного суда, налоговая инспекция обратилась в Федеральный арбитражный суд Восточно-Сибирского округа с кассационной жалобой, в которой ставит вопрос о проверке законности и обоснованности судебных актов в связи с неправильным применением норм материального и процессуального права.

По мнению заявителя кассационной жалобы, в связи с заключением с 01.01.2008 договоров инвестирования и привлечением к долевому участию в строительстве незавершенного строительством объекта соинвесторов, доля общества в строящихся объектах уменьшилась, в связи с чем обществом неправомерно воспользовалось налоговым вычетом в 2007 году ранее периода, когда у него возникло такое право в доле, не принадлежащей ему.

Налоговая инспекция полагает, что анализ подпункта 2 пункта 3, подпункта 4 пункта 2 статьи 170, подпункта 1 пункта 2 статьи 146, пунктов 2, 3, 4 статьи 38, подпункта 4 пункта 3 статьи 39 Налогового кодекса Российской Федерации и статьи 128 Гражданского кодекса Российской Федерации и фактических обстоятельств дела свидетельствуют об обоснованности ее выводов о необходимости восстановления налога на добавленную стоимость в 1 квартале 2008 года.

Заявитель жалобы считает несоответствующим материалам дела вывод суда о том, что общество не осуществляло деятельность, указанную в пункте 2 статьи 170 Налогового кодекса Российской Федерации.

По мнению налоговой инспекции, о фактической передаче участникам договоров инвестирования объекта незавершенного строительства свидетельствуют акты приема-передачи объекта (комплекса объектов), согласно которым застройщик передал участникам договора законченный строительством объект, который включал в себя комплекс работ, выполненных в 2007 году.

Налоговая инспекция считает необоснованным вывод суда о неправомерном предложении уплатить единый социальный налог, начисленный на суммы выплаченной материальной помощи к отпуску и премии к профессиональному празднику, а также пени, поскольку уменьшение налога на расходы носит заявительный характер и не может быть произведено налоговой инспекцией самостоятельно. Налоговая инспекция также указывает, что на момент принятия спорного решения она не имела оснований для проведения зачета, так как факт наличия недоимки, подлежащей уплате или взысканию, может быть подтвержден только вступившим в действие решением налогового органа. Кроме того, у налоговой инспекции отсутствовала обязанность по учету переплаты, поскольку переплаты по единому социальному налогу не было.

Заявитель кассационной жалобы также не согласен с выводом суда о неправомерном начислении пеней по этому налогу.

Из кассационной жалобы следует, что вывод суда о наличии между обществом и Кузьминой М.Н. трудовых отношений сделан без исследования и оценки в совокупности имеющихся в материалах дела доказательств, подтверждающих, что выполняемые указанным лицом на основании договора возмездного оказания услуг обязанности напрямую связаны с производственной трудовой деятельностью предприятия, направлены на формирование благоприятной социально-психологической обстановки, поэтому выплаты по этому договору подлежат включению в налогооблагаемую базу по единому социальному налогу.

В отзыве на кассационную жалобу общество указывает на законность и обоснованность принятых по делу судебных актов и несостоятельность доводов налоговой инспекции.

Кассационная жалоба рассматривается в порядке, установленном главой 35 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Участвующие в судебном заседании представители налоговой инспекции и общества поддержали доводы жалобы и отзыва на жалобу.

В судебном заседании 16 ноября 2011 года в соответствии со статьей 163 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации был объявлен перерыв до 14 часов 30 минут 23 ноября 2011 года.

После перерыва представители участвующих в деле лиц настаивали на своих доводах.

Проверив соответствие выводов суда первой инстанции и арбитражного апелляционного суда о применении норм права установленным ими по делу обстоятельствам и имеющимся в деле доказательствам, правильность применения норм материального и процессуального права при рассмотрении дела и принятии обжалуемых судебных актов и исходя из доводов, содержащихся в кассационной жалобе и возражениях относительно жалобы, Федеральный арбитражный суд Восточно-Сибирского округа приходит к выводу о том, что обжалуемые судебные акты отмене не подлежат.

Как установлено Арбитражным судом Иркутской области, налоговой инспекцией проведена выездная налоговая проверка общества по вопросам правильности исчисления, полноты и своевременности перечисления в бюджет всех налогов и сборов за период с 24.01.2006 по 31.12.2008, по налогу на добавленную стоимость - за период с 24.01.2006 по 30.06.2009.

По результатам проверки налоговой инспекцией составлен акт выездной налоговой проверки от 20.08.2010 N 11-30/31 и вынесено решение от 01.10.2010 N 11-50/36, которым общество, в том числе привлечено к ответственности по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации за неуплату налога на добавленную стоимость в сумме 31 088 215 рублей 80 копеек; ему начислены пени по налогу на добавленную стоимость в сумме 32 705 911 рублей 49 копеек, по единому социальному налогу, зачисляемому в федеральный бюджет, в сумме 803 274 рубля 76 копеек, по единому социальному налогу, зачисляемому в ФСС, в сумме 78 977 рублей 88 копеек, по единому социальному налогу, зачисляемому в ФФОМС, в сумме 45 567 рублей 58 копеек, по единому социальному налогу, зачисляемому в ТФОМС, в сумме 62 920 рублей 85 копеек; а также доначислены и предложены к уплате: налог на добавленную стоимость в сумме 155 441 079 рублей, недоимка по единому социальному налогу, зачисляемому в федеральный бюджет, в сумме 2 966 453 рубля, по единому социальному налогу, зачисляемому в ФСС, в сумме 386 665 рублей, по единому социальному налогу, зачисляемому в ФФОМС, в сумме 175 076 рублей, по единому социальному налогу, зачисляемому в ТФОМС, в сумме 242 253 рубля.

Не согласившись с решением налоговой инспекции в указанной части, общество обратилось в арбитражный суд с заявлением о признании недействительным ненормативного правового акта.

Удовлетворяя заявленные требования в названной части, суды первой и апелляционной инстанций исходили из необоснованности выводов налоговой инспекции и отсутствия у нее оснований для привлечения к ответственности, предложения уплатить единый социальный налог и налог на добавленную стоимость, а также пени по этим налогам.

Как установлено судами и следует из материалов дела, в 2007 году в рамках проекта расширения трубопроводной системы Восточная Сибирь - Тихий океан (ВСТО) общество в качестве заказчика осуществляло строительство административно-бытового комплекса ООО «Востокнефтепровод», здания Районного нефтепроводного управления г. Нерюнгри, 1-го этапа Нефтепровода НПС «Сковородино-железнодорожный комплекс перевалки нефти », ЛЭС ЦРС «Нерюнгри», ЛЭС «Усть-Кут», Районного нефтепроводного управления в г. Ленск, в соответствии с разрешительной документацией и заключенными договорами с подрядчиками. В указанном периоде финансирование строительства вышеуказанных объектов в рамках заключенных договоров с подрядными организациями производилось налогоплательщиком в полном объеме за счет собственных средств и для собственных нужд. Средства иных организаций либо граждан (инвесторов) не привлекались.

На основании пункта 6 статьи 171, пунктов 1, 5 статьи 172 Налогового кодекса Российской Федерации общество в 2007 году правомерно принимало в полном объеме к вычету суммы налога на добавленную стоимость, выделенные в выставленных подрядными организациями счетах-фактурах, отраженных в книгах покупок и налоговых декларациях. Учет затрат по каждому объекту производился по счету 08 «Вложения во внеоборотные активы». Правомерность принятия налога к в 2007 году к вычету налоговой инспекцией не оспаривается.

В целях привлечения дополнительных финансовых ресурсов для завершения отдельных этапов строительства обществом 01.01.2008 заключены договоры инвестирования по каждому из вышеуказанных объектов.

Как следует из материалов дела, основанием для доначисления налога на добавленную стоимость послужил вывод налоговой инспекции о том, что на основании подпункта 2 пункта 3 статьи 170 Налогового кодекса Российской Федерации обществу необходимо в 1 квартале 2008 года - периоде, на который приходится дата заключения инвестиционных договоров, восстановить в полном объеме налог на добавленную стоимость, ранее правомерно принятый к вычету, а по окончании строительства и выставлении сводного счета-фактуры налогоплательщик имеет право принять к вычету налог в части своей доли в праве собственности на объекты, включая восстановленный налог на добавленную стоимость.

Согласно пункту 2 статьи 171 Налогового кодекса Российской Федерации вычетам подлежат, в том числе суммы налога на добавленную стоимость, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), а также имущественных прав на территории Российской Федерации, приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с главой 21 (за исключением товаров, предусмотренных пунктом 2 статьи 170 Кодекса), а также для перепродажи.

В соответствии с подпунктом 4 пункта 2 статьи 170 Налогового кодекса Российской Федерации суммы налога, предъявленные покупателю при приобретении товаров (работ, услуг), в том числе основных средств и нематериальных активов, учитываются в стоимости таких товаров (работ, услуг) в случае приобретения товаров (работ, услуг), в том числе основных средств и нематериальных активов, имущественных прав, для производства и (или) реализации (передачи) товаров (работ, услуг), операции по реализации (передаче) которых не признаются реализацией товаров (работ, услуг) в соответствии с пунктом 2 статьи 146 настоящего Кодекса, если иное не установлено настоящей главой.

Пунктом 3 статьи 170 Налогового кодекса Российской Федерации предусмотрено, что суммы налога, принятые к вычету налогоплательщиком по товарам (работам, услугам), в том числе по основным средствам и нематериальным активам, имущественным правам в порядке, предусмотренном настоящей главой, подлежат восстановлению налогоплательщиком в случаях:

1) передачи имущества, нематериальных активов и имущественных прав в качестве вклада в уставный (складочный) капитал хозяйственных обществ и товариществ или паевых взносов в паевые фонды кооперативов.

Восстановлению подлежат суммы налога в размере, ранее принятом к вычету, а в отношении основных средств и нематериальных активов - в размере суммы, пропорциональной остаточной (балансовой) стоимости без учета переоценки.

Суммы налога, подлежащие восстановлению в соответствии с настоящим подпунктом, не включаются в стоимость имущества, нематериальных активов и имущественных прав и подлежат налоговому вычету у принимающей организации в порядке, установленном настоящей главой. При этом сумма восстановленного налога указывается в документах, которыми оформляется передача указанных имущества, нематериальных активов и имущественных прав;

2) дальнейшего использования таких товаров (работ, услуг), в том числе основных средств и нематериальных активов, и имущественных прав для осуществления операций, указанных в пункте 2 настоящей статьи, за исключением операции, предусмотренной пунктом 1 настоящего пункта, и передачи основных средств, нематериальных активов и (или) иного имущества, имущественных прав правопреемнику (правопреемникам) при реорганизации юридических лиц и передачи имущества участнику договора простого товарищества (договора о совместной деятельности) или его правопреемнику в случае выдела его доли из имущества, находящего в общей собственности участников договора, или раздела такого имущества.

Суммы налога, подлежащие восстановлению в соответствии с настоящим подпунктом, не включаются в стоимость указанных товаров (работ, услуг), в том числе основных средств и нематериальных активов, имущественных прав, а учитываются в составе прочих расходов в соответствии со статьей 264 настоящего Кодекса.

Восстановление сумм налога производится в том налоговом периоде, в котором товары (работы, услуги), в том числе основные средства и нематериальные активы, и имущественные права были переданы или начинают использоваться налогоплательщиком для осуществления операций, указанных в пункте 2 настоящей статьи.

Подпунктом 1 пункта 2 статьи 146 Налогового кодекса Российской Федерации установлено, что не признаются объектом налогообложения налогом на добавленную стоимость операции, указанные в пункте 3 статьи 39 Налогового кодекса Российской Федерации.

В соответствии с подпунктом 4 пункта 3 статьи 39 Налогового кодекса Российской Федерации не признается реализацией товаров, работ или услуг передача имущества, если такая передача носит инвестиционный характер (вклады в уставный (складочный) капитал хозяйственных обществ и товариществ, вклады по договору простого товарищества (договору о совместной деятельности), паевые взносы в паевые фонды кооперативов).

Согласно пунктам 2-4 статьи 38 Налогового кодекса Российской Федерации товаром для целей налогообложения признается любое реализуемое или предназначенное для реализации имущество, то есть такие объекты гражданских прав (за исключением имущественных прав), которые отнесены к имуществу в соответствии с Гражданским кодексом Российской Федерации. Работой для целей налогообложения признается деятельность, результаты которой имеют материальное выражение и могут быть реализованы для удовлетворения потребностей организации и (или) физических лиц.

На основании изложенных норм права суды пришли к правильному выводу о том, что круг лиц, на которых возложена обязанность по восстановлению ранее заявленного к вычету налога, установлен статьей 170 Налогового кодекса Российской Федерации и не подлежит расширительному толкованию.

Судами установлено, что принятые обществом результаты строительных работ потребляются им самим при осуществлении уставной деятельности. Полученные налогоплательщиком объекты недвижимости (в соответствующей доле) используются в операциях, подлежащих обложению налогом на добавленную стоимость (сдача в аренду, оказание услуг по транспортировке нефти, использование в управленческих целях и др.).

Таким образом, суды пришли к правильному выводу о том, что общество в проверяемом периоде не осуществляло деятельность (операции), указанную в пункте 2 статьи 170 Налогового кодекса Российской Федерации, в силу чего у него отсутствует обязанность по восстановлению правомерно принятых к вычету сумм налога на добавленную стоимость.

Признавая необоснованными решение налоговой инспекции по данному эпизоду, суды также исходили из того, что в 2007 году обществом заявлены вычеты, предъявленные подрядчиками за выполнение проектно-изыскательских и строительных работ. Представленные в материалы дела первичные документы свидетельствуют об оказании услуг в соответствии с заключенными договорами. Суммы налога на добавленную стоимость, предъявленные подрядчиками обществу в 2007 году, инвесторам не перевыставлялись, поскольку работы, выполненные в указанном периоде, не имеют отношения к инвестиционной деятельности, осуществляемой с 01.01.2008. При заключении договоров инвестирования от 01.01.2008 у инвесторов не возникло вещных прав на объекты незавершенного строительства, в силу чего не могло возникнуть права общей долевой собственности на объекты, возведенные в 2007 году силами общества.

При таких обстоятельствах, правильным является вывод судов об отсутствии правовых оснований для восстановления обществом налога на добавленную стоимость по вычетам, правомерность которых была подтверждена по декларациям 2007 года. Спорные работы (товары, услуги) были выполнены ранее даты заключения договоров инвестирования от 01.01.2008. При этом налоговая инспекция не представила суду доказательства, подтверждающие факт приобретения названных работ инвестором для дальнейшего их включения в стоимость инвестиционного проекта.

Кроме того, правильным является и вывод судов о том, что примененный налоговой инспекцией механизм восстановления налога на добавленную стоимость противоречит положения статьи 170 Налогового кодекса Российской Федерации, поскольку установленный указанной нормой порядок восстановления сумм налога на добавленную стоимость, ранее правомерно принятых к вычету, не предполагает возможности последующего принятия к вычету тех же сумм налога, а предписывает учитывать их в составе прочих расходов в соответствии со статьей 264 Налогового кодекса Российской Федерации.

В отношении выводов налоговой инспекции о невключении обществом в налоговую базу по единому социальному налогу сумм выплаченной материальной помощи работникам к отпуску суды пришли к выводу о том, что указанный выплаты непосредственно связаны с производственной деятельностью общества и выполнением работниками своих трудовых обязанностей, фактически являются формой оплаты труда и должны учитываться при исчислении единого социального налога. Но при этом суды пришли к выводу, что указанные суммы подлежат включению в состав расходов при исчислении налога на прибыль организаций. Признавая недействительным решение налоговой инспекции в части доначисления единого социального налога, суды правильно исходили из наличия у общества переплаты, перекрывающей доначисленные суммы данного налога.

Исходя из имеющихся в материалах дела справок о состоянии расчетов налогоплательщика по налогам, сборам, взносам по состоянию на 01.10.2010 и сравнительного расчета начислений по единому социальному налогу и налогу на прибыль, суды установили, что в результате включения спорных выплат в налоговую базу по единому социальному налогу с учетом уменьшения налога на прибыль на соответствующие расходы у общества возникает право на возврат излишне уплаченного налога в сумме 3 905 553 рубля 72 копейки, что превышает сумму исчисленного единого социального налога.