ФЕДЕРАЛЬНЫЙ АРБИТРАЖНЫЙ СУД СЕВЕРО-КАВКАЗСКОГО ОКРУГА

ПОСТАНОВЛЕНИЕ

от 13 августа 2009 г. Дело № А32-9479/2007-59/191-2008-25/17

[Поскольку суды не выяснили характер спорных отчислений, является преждевременным сделанный ими вывод со ссылками на статьи 247, 248, 250, 251, 321.1 Налогового кодекса Российской Федерации, статьи 41, 42 Бюджетного кодекса Российской Федерации о наличии оснований для включения указанных сумм в налоговую базу по налогу на прибыль за 2004 год]
(Извлечение)

Федеральный арбитражный суд Северо-Кавказского округа, при участии в судебном заседании от заявителя - государственного образовательного учреждения среднего профессионального образования «Апшеронский лесхоз-техникум», от заинтересованного лица - Инспекции Федеральной налоговой службы по Апшеронскому району Краснодарского края, рассмотрев кассационную жалобу государственного образовательного учреждения среднего профессионального образования «Апшеронский лесхоз-техникум» на решение Арбитражного суда Краснодарского края от 08.10.2008 и постановление Пятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 09.04.2009 по делу  № А32-9479/2007-59/191-2008-25/17, установил следующее.

Государственное образовательное учреждение среднего профессионального образования «Апшеронский лесхоз-техникум» (далее - лесхоз) обратилось в Арбитражный суд Краснодарского края с заявлением к Инспекции Федеральной налоговой службы по Апшеронскому району Краснодарского края (далее - налоговая инспекция, налоговый орган) о признании недействительными:

1) решения от 06.04.2007 № 09-12-68 в части доначисления:

- 270 526 рублей НДС, 82 561 рубля пени, 54 105 рублей штрафа; 744 рублей земельного налога, 198 рублей пени, 149 рублей штрафа, 2 306 рублей штрафа за непредставление налоговой декларации; 26 335 рублей налога на прибыль, 5 846 рублей пени, 5 267 рублей штрафа; 14 514 рублей пени по налогу на доходы физических лиц;              

2) требования от 20.04.2007 № 74 в части названных налогов, пеней и штрафов (уточненные требования).

В судебном заседании лесхоз заявил отказ от требований о признании недействительным решения  налоговой инспекции от 06.04.2007 № 09-12-68 в части доначисления 1 778 рублей НДС, 108 рублей пени по эпизоду платежей за размещение оборудования МТС; 20 912 рублей НДС, 4 882 рублей пени, 4 182 рублей штрафа по эпизоду с реализацией в январе - апреле 2004 года; 8 273 рублей пени по НДС за 2005 год; 7 362 рублей пени по НДФЛ; 744 рублей земельного налога, 198 рублей пени, 149 рублей штрафа за неуплату земельного налога, 2 306 рублей штрафа за непредставление налоговой декларации.

Решением от 03.12.2007 Арбитражный суд Краснодарского края:

- принял отказ от заявленных требований о признании недействительным решения налоговой инспекции от 06.04.2007 № 09-12-68 в части доначисления 744 рублей земельного налога, 198 рублей пени, 2 455 рублей штрафа; 22 912 рублей НДС, 13 263 рублей пени, 4 182 рублей штрафа; 7 362 рублей пени по налогу на доходы физических лиц и прекратил производство по делу в этой части в соответствии с пунктом 4 части 1 статьи 150 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации;

- выделил в отдельное производство требования заявителя о признании недействительными решения налоговой инспекции от 06.04.2007 № 09-12-68 и требования от 20.04.2007 № 74 в части доначисления 7 152 рублей пени по налогу на доходы физических лиц;

- признал недействительным решение налоговой инспекции от 06.04.2007  № 09-12-68 в части доначисления 234 381 рубля НДС, 63 486 рублей пени, 46 876 рублей штрафа, 19 724 рублей налога на прибыль, 5 511 рублей пени, 5 267 рублей штрафа, требование от 20.04.07 № 74 - в той же части и обязал налоговый орган устранить допущенное нарушение прав лесхоза;

- отказал в удовлетворении остальной части заявленных требований.

Постановлением Федерального арбитражного суда Северо-Кавказского округа от 11.03.2008 судебный акт отменен и дело направлено на новое рассмотрение в тот же суд.

Кассационная инстанция указала, что, применяя положения подпункта 17 пункта 2 статьи 149 Налогового кодекса и подпункта 8 пункта 1 статьи 251 Кодекса, суд сделал вывод о характере отчислений от арендной платы за участки лесного фонда на строительство и содержание лесохозяйственных дорог, являющихся, по его мнению, не собственными доходами лесхоза от предпринимательской или иной приносящей доход деятельности, а частью арендной платы и носящих целевой характер, без анализа действующего законодательства и условий договоров аренды, не определив, каким нормативным актом в области использования природных ресурсов установлены и отнесены к плате за использование лесов (плате за пользование лесными ресурсами) отчисления на содержание и ремонт лесохозяйственных дорог, каково их назначение, подлежали ли названные суммы зачету в счет арендной платы или они уплачивались сверх нее.

При новом рассмотрении дела лесхоз уточнил заявленные требования и просил признать недействительным решение налоговой инспекции  от 06.04.2007 № 09-12-68 в части доначисления 234 381 рубля НДС, 63 486 рублей пени, 46 876 рублей штрафа; 19 724 рублей налога на прибыль, 5 511 рублей пени, 5 267 рублей штрафа, а также требование налогового органа от 20.04.2007 № 74 в части названных налогов, пеней и штрафов.

Решением суда от 08.10.2008, оставленным без изменения постановлением апелляционного суда от 09.04.2009, в удовлетворении заявленных требований, с учетом их уточнения, отказано.

Судебные акты мотивированы тем, что в силу статьи 321.1 Налогового кодекса Российской Федерации, статей 41 и 42 Бюджетного кодекса Российской Федерации и пункта 4 информационного письма Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 22.12.2005 № 98 «Обзор практики разрешения арбитражными судами дел, связанных с применением отдельных положений главы 25 Налогового кодекса Российской Федерации» получаемые лесхозом денежные средства в виде отчислений от арендной платы за участки лесного фонда на строительство и содержание лесохозяйственных дорог являются не средствами целевого финансирования, а доходом от предпринимательской и иной приносящей доход деятельности, поэтому подлежат включению в состав внереализационных доходов при исчислении налога на прибыль. Указанные средства на основании подпункта 2 пункта 1 статьи 162 Кодекса являются объектом обложения НДС. Расчет подлежащих уплате сумм НДС соответствует требованиям пункта  3 статьи 164 Налогового кодекса Российской Федерации.

В кассационной жалобе лесхоз просит отменить судебные акты и удовлетворить заявленные требования, ссылаясь на неполное исследование судами фактических обстоятельств дела и неправильное применение ими норм права.

В отзыве на кассационную жалобу налоговая инспекция просит признать Межрайонную инспекцию Федеральной налоговой России № 9 по Краснодарскому краю надлежащим ответчиком,  судебные акты оставить без изменения, а жалобу - без удовлетворения.

В судебном заседании представители участвующих лиц в деле поддержали доводы, изложенные в кассационной жалобе и отзыве на нее.

Изучив материалы дела, доводы, изложенные в кассационной жалобе и отзыве на нее, выслушав представителей участвующих в деле лиц, Федеральный арбитражный суд Северо-Кавказского округа считает, что кассационная жалоба подлежит удовлетворению по следующим основаниям.

Как видно из материалов дела, налоговая инспекция провела выездную налоговую проверку общества за период с 01.01.2004 по 01.10.2006, по НДФЛ - с 01.07.2003, по результатам которой составила акт от 07.03.2007 № 09-12-48 и приняла решение от 06.04.2007 № 09-12-68 о привлечении к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения, доначислении сумм налогов и пеней.

Налоговая инспекция направила обществу требование от 20.04.2007 № 74 об уплате доначисленных сумм налогов, пеней и штрафов.

Общество оспорило решение налоговой инспекции в части доначисления 234 381 рубля НДС, 63 486 рублей пени, 46 876 рублей штрафа; 19 724 рублей налога на прибыль, 5 511 рублей пени, 5 267 рублей штрафа, а также требование налогового органа от 20.04.2007 № 74 в части названных налогов, пеней и штрафов в арбитражный суд.

В ходе проверки налоговая инспекция установила, что лесхоз в 2004 - 2006 годах не включил в налогооблагаемую базу средства, получаемые в соответствии с протоколами лесного конкурса на право аренды лесного фонда и договоров аренды участков лесного фонда в размере 21 процента на строительство или содержание лесовозных дорог. Налоговая инспекция квалифицировала полученные средства как средства, полученные от предпринимательской и иной приносящей доход деятельности (за услуги по передаче прав на аренду участка лесного фонда). Налоговая инспекция указала, что в данном случае налоговая база увеличивается на суммы, полученные за реализованные товары (работы, услуги) в виде финансовой помощи, пополнения фондов специального назначения, увеличения доходов, либо иначе связанных с оплатой реализованных товаров (работ, услуг) (подпункт 2 пункта 1 статьи 162 Налогового кодекса Российской Федерации) (пункты 2.2.2, 2.3.2, 2.4.2 акта проверки).

Сумма полученных лесхозом денежных средств составила в 2004 году 649 980 рублей, 2005 году - 407 844 рубля, 2006 году - 244 292 рубля. За 2004 год доначислено 116 996 рублей НДС, 8 579 рублей пени, 2005 год - 73 412 рублей НДС, 23 370 рублей пени, 2006 год - 43 973 рубля НДС, 31 537 рублей пени, всего по данному нарушению 234 381 рубль НДС, 63 486 рублей пени, 46 876 рублей штрафа по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации.

Отказывая в удовлетворении заявленных требований в части названного эпизода и признавая правильной позицию налоговой инспекции, суды сослались на платежные поручения на перечисление платы на содержание и ремонт лесохозяйственных дорог, в которых в графе «назначение платежа» указано: «Доходы от предпринимательской и иной приносящей доход деятельности» и отдельно выделены суммы НДС, приходные и мемориальные ордера, счета-фактуры, счета и акты об оказании услуг.

Суды, при вынесении судебных актов не выполнили указания содержащиеся в постановлении Федерального арбитражного суда Северо-Кавказского округа от 11.03.2008, что является одним из оснований для отмены состоявшихся по делу судебных решений.

Согласно подпункту 4 пункта 2 статьи 146 Налогового кодекса Российской Федерации в целях главы 25 Кодекса не признается объектом налогообложения выполнение работ (оказание услуг) органами, входящими в систему органов государственной власти и органов местного самоуправления, в рамках выполнения возложенных на них исключительных полномочий в определенной сфере деятельности в случае, если обязательность выполнения указанных работ (оказания услуг) установлена законодательством Российской Федерации, законодательством субъектов Российской Федерации, актами органов местного самоуправления.

В соответствии со статьей 53 Лесного кодекса Российской Федерации от 29.01.1997, действующего в проверяемый период (далее - Лесной кодекс Российской Федерации), федеральный орган управления лесным хозяйством обеспечивает рациональное использование, охрану, защиту лесного фонда и воспроизводство лесов в интересах Российской Федерации и субъектов Российской Федерации и является специально уполномоченным государственным органом управления в области использования, охраны, защиты и воспроизводства природных ресурсов в порученных ему Правительством Российской Федерации областях государственного управления.

Федеральный орган управления лесным хозяйством осуществляет возложенные на него полномочия непосредственно и через свои территориальные органы.

Территориальные органы федерального органа управления лесным хозяйством включают в себя органы управления лесным хозяйством в субъектах Российской Федерации и лесхозы федерального органа управления лесным хозяйством, в том числе лесхозы-техникумы, опытные и другие специализированные лесхозы. Лесхозы и национальные парки федерального органа управления лесным хозяйством осуществляют ведение лесного хозяйства в той мере, в какой это необходимо для осуществления функций государственного управления в области использования, охраны, защиты лесного фонда и воспроизводства лесов.

Лесхоз, в том числе лесхоз-техникум, в соответствии с Положением о лесхозе, утвержденным Приказом Федеральной службы лесного хозяйства России от 13.11.1998 № 188 является юридическим лицом - государственным учреждением; имеет самостоятельный баланс, бюджетный, текущий и иные счета в органах федерального казначейства и банках; осуществляет уход за лесами, в том числе рубки промежуточного пользования, если нет иного исполнителя этих рубок; принимает меры по эффективному воспроизводству лесов, созданию новых лесов.

На основании статьи 91 Лесного кодекса Российской Федерации в целях повышения продуктивности лесов лесхозы федерального органа управления лесным хозяйством обязаны строить дороги лесохозяйственного назначения.

Кроме того, согласно пункту 30 Положения об аренде участков лесного фонда, утвержденному постановлением Правительства Российской Федерации от 24.03.1998 № 345, арендатор после государственной регистрации договора аренды и получения лесорубочного билета или лесного билета приобретает право производить в установленном порядке на участке лесного фонда, переданном в аренду, строительство лесовозных дорог.

В нарушение требований главы 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации суды не выяснили, на строительство и содержание каких дорог (лесохозяйственных или лесовозных) арендаторы участков лесного фонда перечисляли лесхозу денежные средства, каково целевое назначение этих дорог (публичные или частные нужды), т.е. не установили, имеют ли указанные платежи отношение к осуществлению лесхозом функций и задач по государственному управлению в области использования, охраны, защиты лесного фонда и воспроизводства лесов (исключительные полномочия лесхоза), поэтому выручка, полученная от указанной деятельности, имеет существенное значение при решении вопроса о налогообложении спорных оборотов НДС.

Кроме того, судебными инстанциями не проверен сам расчет доначисленной суммы НДС.

В судебном заседании кассационной инстанции представитель налогоплательщика пояснил, что полученные от арендаторов денежные средства в силу решения Главы администрации Краснодарского края являются инвестиционными.

В связи с этим суду при новом рассмотрении дела суду следует проверить, являются ли полученные налогоплательщиком денежные средства в качестве арендной платы за участки лесного фонда на строительство и содержание лесохозяйственных дорог объектом налогообложения НДС, в смысле определенном подпунктом 4 пункта 3 статьи 39, пунктом 2 статьи 146 Налогового кодекса Российской Федерации.

Необходимо также установить суммы НДС, фактически перечисленные лесхозу в связи в составе спорных платежей и с учетом требований пункта 5 статьи 173 Налогового кодекса Российской Федерации, решить вопрос о наличии у лесхоза недоимки по НДС.

О необходимости исследования этих вопросов было указано Федеральным арбитражным судом Северо-Кавказского округа в постановлении от 11.03.2008.

Поскольку суды не выяснили характер спорных отчислений, является преждевременным сделанный ими вывод со ссылками на статьи 247, 248, 250, 251, 321.1 Налогового кодекса Российской Федерации, статьи 41, 42 Бюджетного кодекса Российской Федерации о наличии оснований для включения указанных сумм в налоговую базу по налогу на прибыль за 2004 год.

Кроме того, отказывая лесхозу в удовлетворении заявленных требований в части доначисления 5 267 рублей штрафа по налогу на прибыль, суды в нарушение требований статей 71, 170 и 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации не проверили наличие оснований для начисления штрафных санкций по указанному налогу за 2006 год.  

Таким образом, поскольку суды неполно исследовали доказательства и фактические обстоятельства, имеющие существенное значение для правильного разрешения спора, и не выполнили указания кассационной инстанции, изложенные в постановлении от 11.03.2008, судебные акты на основании пункта 3 части 1 статьи 287 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации подлежат отмене с направлением дела на новое рассмотрение в Арбитражный суд Краснодарского края.

Учитывая изложенное и руководствуясь статьями 274, 286 - 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Северо-Кавказского округа

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Краснодарского края от 08.10.2008 и постановление Пятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 09.04.2009 по делу № А32-9479/2007-59/191-2008-25/17 отменить, дело направить на новое рассмотрение в Арбитражный суд Краснодарского края.

Считать заинтересованным лицом по делу МИ ФНС России № 9  по Краснодарскому краю.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.