ДЕВЯТНАДЦАТЫЙ АРБИТРАЖНЫЙ АПЕЛЛЯЦИОННЫЙ СУД

ПОСТАНОВЛЕНИЕ

от 04 сентября 2009 года  Дело N А48-1933/2009

Резолютивная часть постановления объявлена 28 августа 2009 г.

Постановление в полном объеме изготовлено  04 сентября 2009 г.

Девятнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего судьи  Свиридовой С.Б.,

судей  Скрынникова В.А.,

Ольшанской Н.А.,

при ведении протокола судебного заседания секретарем Косякиной И.А.,

при участии:

от налогового органа:  Певцовой Т.Ю., специалиста 1 разряда, доверенность № 39 от 29.09.2008 г.,

от налогоплательщика: Ланцовой Ю.Л., представителя, доверенность № 1 от 27.04.2009 г.,

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу Инспекции Федеральной налоговой службы по Заводскому району г. Орла на решение Арбитражного суда Орловской области от 29 июня 2009 года по делу № А48 - 1933/2009 (судья В.Г. Соколова), принятое по заявлению индивидуального предпринимателя Умеренкова Виктора Дмитриевича к Инспекции Федеральной налоговой службы по Заводскому району г. Орла о признании частично недействительным решения № 1 от 29.01.2009 г., а также уменьшении суммы штрафных санкций, начисленных указанным решением,

УСТАНОВИЛ:

Индивидуальный предприниматель Умеренков Виктор Дмитриевич (далее ИП Умеренков В.Д., предприниматель, налогоплательщик) обратился в Арбитражный суд Орловской области с заявлением к Инспекции Федеральной налоговой службы по Заводскому району г. Орла (далее ИФНС России по Заводскому району г. Орла, инспекция, налоговый орган) о признании недействительным решения от 29.01.2009 г. № 1 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части: доначисления НДС в сумме 3 745 руб. по сроку 20.10.2006 г. (подпункт 2 пункта 2 решения); доначисления пени по НДС в сумме 537 руб. 53 коп. (подпункт 1 пункта 3 решения); привлечения к ответственности за совершение налогового правонарушения по пункту 1 статьи 122 НК РФ в виде штрафа в размере 749 руб. (подпункт 1 пункта 1 решения); привлечения к ответственности за совершение налогового правонарушения по пункту 2 статьи 119 НК РФ в виде штрафа в размере 6 741 руб. (подпункт 8 пункта 1 решения); уменьшения предъявленного к возмещению из бюджета в завышенных размерах НДС в сумме 2 347 руб. за 3 квартал 2006 г. (по сроку 20.10.2006 г.); уменьшения предъявленного к возмещению из бюджета в завышенных размерах НДС в сумме 4 000 руб. за 1 квартал 2007 г. (по сроку 20.04.2007 г.), а также об уменьшении суммы штрафных санкций по п. 1 ст. 119, п. 2 ст. 119, п. 1 ст. 122 НК РФ, начисленных решением от 29.01.2009 г. № 1, в связи с наличием смягчающих налоговую ответственность обстоятельств (с учетом уточнения требований).

Решением Арбитражного суда Орловской области от 29.06.2009 г. по делу № А48 - 1933/2009 заявленные требования предпринимателя удовлетворены частично. Признано недействительным решение инспекции № 1  от 29.01.2009 г. в части доначисления НДС в сумме 3 745 руб. по сроку 20.10.2006 г. (подпункт 2 пункта 2 решения); доначисления пени по НДС в сумме 537 руб. 53 коп. (подпункт 1 пункта 3 решения); привлечения к ответственности за совершение налогового правонарушения по пункту 1 статьи 122 НК РФ по НДС в виде штрафа в размере 5 034 руб. 08 коп. (подпункт 1 пункта 1 решения); привлечения к ответственности за совершение налогового правонарушения по пункту 1 статьи 122 НК РФ по НДФЛ в виде штрафа в размере 10 897 руб. 02 коп. (подпункт 2 пункта 1 решения); привлечения к ответственности за совершение налогового правонарушения по пункту 2 статьи 119 НК РФ по НДФЛ в виде штрафа в размере 35 915 руб. 40 коп. (подпункт 4 пункта 1 решения); привлечения к ответственности за совершение налогового правонарушения по пункту 1 статьи 119 НК РФ по НДФЛ в виде штрафа в размере 9 755 руб. 64 коп. (подпункт 7 пункта 1 решения); привлечения к ответственности за совершение налогового правонарушения по пункту 2 статьи 119 НК РФ по НДС в виде штрафа в размере 42 827 руб. 40 коп. (подпункт 8 пункта 1 решения); уменьшения предъявленного к возмещению из бюджета в завышенных размерах НДС за 3 квартал 2006 г. в сумме 2 347 руб.; уменьшения предъявленного к возмещению из бюджета в завышенных размерах НДС за 1 квартал 2007 г. в сумме 4 000 руб.

В остальной части в удовлетворении заявленных требований отказано.

Не согласившись с принятым судебным актом, инспекция обратилась с апелляционной жалобой, в которой просит отменить решение суда первой инстанции и принять по делу новый судебный акт.

В обоснование апелляционной жалобы ИФНС России по Заводскому району г. Орла ссылается на правомерное применение налоговым органом ст. 168 НК РФ. По мнению инспекции, взыскание налога на добавленную стоимость подлежит взысканию с предпринимателя независимо от отсутствия в договоре условия об увеличении цены на сумму налога. Налоговый орган считает необоснованным принятие и исследование судом документов, с внесенными исправлениями, которые предприниматель представил только в ходе судебного разбирательства после принятия оспариваемого решения. Кроме того, инспекция считает необоснованным уменьшение судом суммы штрафных санкций.

Представитель ИФНС России  по Заводскому району г. Орла поддержал доводы апелляционной жалобы,  считая обжалуемое решение незаконным и необоснованным, просил суд его отменить и принять по делу новый судебный акт, отказав ИП Умеренкову В.Д. в удовлетворении заявленных требований.

Представитель ИП Умеренкова В.Д. возражал против доводов апелляционной жалобы по основаниям, изложенным в отзыве,  считая обжалуемое решение законным и обоснованным, просил оставить его без изменения, а апелляционную жалобу -  без удовлетворения.

В судебном заседании 21.08.2009 г. объявлялся перерыв до  28.08.2009 г. (с учетом выходных дней).

Изучив материалы дела, обсудив доводы апелляционной жалобы и отзыва на нее, заслушав пояснения представителей лиц участвующих в деле, суд апелляционной инстанции не находит оснований для отмены или изменения обжалуемого судебного акта.

Как установлено судом первой инстанции и следует из материалов дела, ИФНС России по Заводскому району г. Орла проведена выездная налоговая проверка в отношении ИП Умеренкова В.Д. по вопросам  правильности  исчисления  и своевременности уплаты налогов и сборов за период с 01.01.2005 г. по 31.12.2007 г., по результатам которой был составлен акт № 56 от 03.12.2008 г. и принято решение о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения № 1 от 29.01.2009 г., согласно которому предприниматель привлечен к налоговой ответственности, предусмотренной п. 1 ст. 122 НК РФ, в виде штрафа за неполную уплату НДС, НДФЛ, ЕСН в общей сумме 26 931 руб. 14 коп.; привлечен к налоговой ответственности, предусмотренной п.п. 1, 2 ст. 119 НК РФ, в виде штрафа за несвоевременное представление налоговых деклараций по НДС, НДФЛ, ЕСН, в общей сумме 151 179 руб. Также, оспариваемым решением предпринимателю было предложено уплатить недоимку по НДС в сумме 15 807 руб.; недоимку по НДФЛ в сумме 58 041 руб.; недоимку по ЕСН в сумме 44 645 руб. Начислены пени по НДС в сумме 3 441 руб. 10 коп., пени по НДФЛ в сумме 7 285 руб. 51 коп., пени по ЕСН в сумме 5 599 руб. 47 коп.

Не согласившись с решением инспекции № 1 от 29.01.2009 г., ИП Умеренков В.Д. обратился с жалобой в УФНС России по Орловской области в части привлечения к налоговой ответственности, предусмотренной п. 1 ст. 122 НК РФ, в виде штрафа за неполную уплату НДС в сумме 749 руб., за неполную уплату ЕСН в сумме 9 313 руб. 40 коп.; привлечения к налоговой ответственности, предусмотренной п. 2 ст. 119 НК РФ, в виде штрафа за несвоевременное представление налоговых деклараций по НДФЛ, ЕСН, НДС в сумме 57 629 руб. 50 коп.; доначисления НДС по срокам уплаты 20.04.2005 г. и 20.10.2006 г. в сумме 5 082 руб. и пени в сумме 853 руб. 10 коп.; доначисления ЕСН по срокам уплаты 15.07.2006 г., 15.07.2007 г., 15.07.2008 г. в сумме 44 645 руб. и пени в сумме 5 599 руб. 47 коп.; предложения уменьшить предъявленный к возмещению из бюджета НДС за 3 квартал 2006 г. в сумме 1 653 руб. и 1 квартал 2007 г. в сумме 4 000 руб.

Решением УФНС России по Орловской области № 51 от 26.03.2009 г. резолютивная часть решения ИФНС России по Заводскому району г. Орла от 29.01.2009 г. № 1 изменена путем отмены в части: привлечения к ответственности по п. 1 ст. 122 НК РФ в виде штрафа за неполную уплату ЕСН в сумме 9 313 руб. 40 коп. (подпункт 3 пункта 1 решения) и предложения уплатить его в этом размере (пункт 4.1. решения); привлечения к ответственности по п. 2 ст. 119 НК РФ в виде штрафа за несвоевременное представление налоговых деклараций по НДФЛ за 2005 - 2006 гг. в сумме 2 440 руб. 70 коп. (подпункт 4 пункта 1 решения) и предложения уплатить его в этом размере (пункт 4.1. решения); привлечения к ответственности по п. 2 ст. 119 НК РФ в виде штрафа за несвоевременное представление налоговых деклараций по ЕСН за 2005 - 2006 гг. в сумме 32 572 руб. 80 коп. (подпункт 5 пункта 1 решения) и предложения уплатить его в этом размере (пункт 4.1 решения); привлечения к ответственности по п. 1 ст. 119 НК РФ в виде штрафа за несвоевременное представление налоговой декларации по ЕСН за 2007 г. в сумме 8 337 руб. 90 коп. (подпункт 6 пункта 1 решения) и предложения уплатить его в этом размере (пункт 4.1 решения); привлечения к ответственности по п. 2 ст. 119 НК РФ в виде штрафа за несвоевременное представление налоговых деклараций по НДС в сумме 2 755 руб. 10 коп. (подпункт 8 пункта 1 решения) и предложения уплатить его в этом размере (пункт 4.1 решения); начисления НДС в сумме 1 337 руб. (подпункт 2 пункта 2 решения) и предложения уплатить его в этом размере (подпункт 2 пункта 4.2 решения); начисления ЕСН в сумме 44 645 руб. (подпункты 3, 4, 5 пункта 2 решения) и предложения уплатить его в этом размере (подпункты 3, 4 пункта 4.2 решения); начисления пени по НДС в сумме 315 руб. 57 коп. (подпункт 1 пункта 3 решения) и предложения уплатить пени в этом размере (пункт 4.3 решения); начисления пени по ЕСН в сумме 5 599 руб. 47 коп. (подпункт 3 пункта 3 решения) и предложения уплатить пени в этом размере (пункт 4.3 решения). В остальной части решение ИФНС России по Заводскому району г. Орла № 1 от 29.01.2009 г. оставлено без изменения, а апелляционная жалоба ИП Умеренкова В.Д. без удовлетворения.

Не согласившись в части с измененным решением № 1 от  29.01.2009 г., ИП Умеренков В.Д. обратился в арбитражный суд с соответствующим заявлением.

Частично удовлетворяя заявленные требования налогоплательщика, суд первой инстанции правомерно исходил из следующего.

В силу п. 7 ст. 346.26 НК РФ налогоплательщики, осуществляющие наряду с предпринимательской деятельностью, подлежащей налогообложению единым налогом, иные виды предпринимательской деятельности, исчисляют и уплачивают налоги и сборы в отношении данных видов деятельности в соответствии с иными режимами налогообложения, предусмотренными настоящим Кодексом.

В соответствии с п. 1 ст. 143 НК РФ налогоплательщиками налога на добавленную стоимость признаются индивидуальные предприниматели.

Объектом налогообложения в соответствии с подп. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ признаются операции по реализации товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации.

При этом, в силу ст. 154 НК РФ налоговая база при реализации налогоплательщиком товаров (работ, услуг), если иное не предусмотрено данной статьей, определяется как стоимость этих товаров (работ, услуг), исчисленная исходя из цен, определяемых в соответствии со статьей 40 настоящего Кодекса, с учетом акцизов (для подакцизных товаров) и без включения в них налога.

Согласно п. 1 ст. 40 НК РФ для целей налогообложения принимается цена товаров, работ, услуг, указанная сторонами сделки. Эта цена соответствует уровню рыночных цен, пока не доказано обратное.

В связи с этим бремя доказывания несоответствия цен, применяемых при оказании услуг либо при реализации товара по рыночным ценам, возлагается на налоговый орган.

Пунктом 1 ст. 168 НК РФ установлено, что при реализации товаров (работ, услуг), передаче имущественных прав налогоплательщик (налоговый агент) дополнительно к цене (тарифу) реализуемых товаров (работ, услуг), передаваемых имущественных прав обязан предъявить к оплате покупателю этих товаров (работ, услуг), имущественных прав соответствующую сумму налога.

В соответствии с п. 4 этой статьи в расчетных документах, в том числе в реестрах чеков и реестрах на получение средств с аккредитива, первичных учетных документах и в счетах - фактурах, соответствующая сумма налога выделяется отдельной строкой.

Согласно ст. 71 АПК РФ арбитражный суд оценивает доказательства по своему внутреннему убеждению, основанному на всестороннем, полном, объективном и непосредственном исследовании имеющихся в деле доказательств.

Судом установлено и подтверждается материалами дела, что в проверяемый период ИП Умеренков В.Д. применял систему налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности в отношении предпринимательской деятельности по оказанию услуг по изготовлению и установке металлоизделий (дверей - сейфов, решеток на окна). В ходе проведения выездной налоговой проверки инспекцией было установлено, что налогоплательщик оказывал услуги по изготовлению и установке металлоизделий физическим лицам, индивидуальным предпринимателям и юридическим лицам.

В проверяемый период ИП Умеренков В.Д., осуществляя предпринимательскую деятельность, раздельный учет не вел, налоговые декларации по НДС, ЕСН и НДФЛ в срок не представлял.

Как следует из оспариваемого решения, в 3 квартале 2006 г. и в 1 квартале 2007 г. на расчетный счет ИП Умеренкова В.Д. от юридических лиц и индивидуальных предпринимателей поступила выручка в размере 196 600 руб. и 160 950 руб. соответственно.

Поскольку налогоплательщиком НДС в счетах - фактурах не выделялся, инспекция установила неуплату налога, исчислив НДС сверх стоимости реализованных товаров, указанных в счетах - фактурах.

По данным налогового органа сумма исчисленного налога за 3 квартал 2006 г. составляет 35 388 руб. (196 600,00 руб. х 18%); сумма налоговых вычетов 31 643 руб.; сумма налога, подлежащая к уплате 3 745 руб. Сумма исчисленного налога за 1 квартал 2007 г. составляет 28 971 руб. (160 950 руб. х 18%); сумма налоговых вычетов 29 400 руб.; сумма налога, подлежащая к возмещению 848 руб.

Вместе с тем до разрешения спора по существу предприниматель самостоятельно исправил счета - фактуры, выделив в них НДС; в книгах учета доходов и расходов и хозяйственных операций за 2005 - 2007 гг. налогоплательщиком указана стоимость товаров (работ, услуг), сумма НДС, исчисленная в составе стоимости реализованных товаров (работ, услуг), а также представлены налоговые декларации по НДС с учетом указанных изменений.

Положения гл. 21 НК РФ не содержат запрета на внесение изменений в неправильно оформленные счета - фактуры или замену такого счета - фактуры на документ, оформленный в соответствии с действующими нормами.

В силу пп. 7 п. 1 ст. 31 НК РФ налоговые органы вправе определять суммы налогов, подлежащие уплате налогоплательщиками в бюджетную систему Российской Федерации, расчетным путем на основании имеющейся у них информации о налогоплательщике, а также данных об иных аналогичных налогоплательщиках в случаях отказа налогоплательщика допустить должностных лиц налогового органа к осмотру производственных, складских, торговых и иных помещений и территорий, используемых налогоплательщиком для извлечения дохода либо связанных с содержанием объектов налогообложения, непредставления в течение более двух месяцев налоговому органу необходимых для расчета налогов документов, отсутствия учета доходов и расходов, учета объектов налогообложения или ведения учета с нарушением установленного порядка, приведшего к невозможности исчислить налоги.

Поскольку налоговым законодательством не установлен порядок исчисления налогов расчетным путем, налоговый орган, применяя метод определения суммы налога на основе пп. 7 п. 1 ст. 31 НК РФ, обязан учитывать все необходимые объективные показатели как самого налогоплательщика, так и аналогичных налогоплательщиков.

Определение расчетным путем суммы налога, подлежащего внесению в бюджет, производится на основании данных о доходах и расходах. При невозможности установить данные о расходах или доходах, следует руководствоваться положениями, указанными в данной правовой норме.

В данном случае инспекция, воспользовавшись предоставленным правом, не учла то обстоятельство, что, поскольку пунктом 4 статьи 164 НК РФ установлен ряд случаев, когда при исчислении налога, подлежащего уплате в бюджет, применяется расчетная ставка, в том числе к таким случаям отнесена ситуация, когда в соответствии с Кодексом сумма налога должна определяться расчетным методом, при определении суммы налога, подлежащей уплате в бюджет ИП Умеренковым В.Д., должна была применяться налоговая ставка, определяемая как процентное соотношение налоговой ставки, предусмотренной пунктом 2 или пунктом 3 настоящей статьи, к налоговой базе, принятой за 100 и увеличенной на соответствующий размер налоговой ставки - расчетная ставка налога.

Таким образом, расчетная ставка НДС 18/118% может быть применена только в случае, прямо предусмотренных пунктом 4 статьи 164 НК РФ. Перечень оснований для ее применения является закрытым и расширительному толкованию не подлежит.

Учитывая, что выписка по расчетному счету предпринимателя не содержит данных о реализации товаров, подлежащих обложению ставкой 10 процентов, суд первой инстанции пришел к правильному выводу о том, что при определении суммы налога, подлежащей уплате в 2005 - 2007 гг., инспекции следовало применить расчетную ставку 18/118.

Установив, что ИП Умеренков В.Д. при реализации товаров (работ, услуг) фактически увеличивал их стоимость на сумму НДС, суд обоснованно указал на отсутствие у налогового органа правовых оснований для доначисления налога с выручки.

Таким образом, сумма исчисленного налога за 3 квартал 2006 г. должна составлять 29 990 руб. (196 600,00 руб. х 18 / 118), сумма налоговых вычетов 31 643 руб., сумма налога, подлежащая возмещению из бюджета 1 653 руб.

При указанных обстоятельствах, суд первой инстанции правомерно указал на отсутствие основания для доначисления налогоплательщику НДС за 3 квартал 2006 г. в сумме 3 745 руб. по сроку уплаты 20.10.2006 г.; для привлечения заявителя к налоговой ответственности по п. 1 ст. 122 НК РФ в виде штрафа в размере 749 руб.; для начисление пени в размере 537 руб. 53 коп. ввиду отсутствия у предпринимателя недоимки по НДС за 3 квартал 2006 г.; для привлечения заявителя к налоговой ответственности по п. 2 ст. 119 НК РФ в виде штрафа в размере 6 741 руб. ввиду отсутствия базы для исчисления суммы штрафа.

Поскольку по итогам 3 квартала 2006 г. в налоговой декларации представленной предпринимателем сумма НДС заявлена к возмещению из бюджета в размере 2 347 руб., то по результатам налоговой проверки инспекцией был доначислен НДС в сумме 3 745 руб. и отказано в возмещении НДС в сумме 2 347 руб.

Таким образом, учитывая фактические обстоятельства дела, суд первой инстанции пришел к правильному выводу о признании недействительным решения налогового органа в части уменьшения предъявленного к возмещению из бюджета в завышенных размерах НДС за 3 квартал 2006 г. в сумме 2 347 руб.

Сумма исчисленного налога за 1 квартал 2007 г. составляет 24 552 руб. (160950 руб. х 18 / 118), сумма налоговых вычетов 29 400 руб., сумма налога, подлежащая к возмещению 4 848 руб.

Как усматривается из налоговой декларации за 1 квартал 2007 г., ИП Умеренковым В.Д. заявлен к возмещению из бюджета НДС в сумме 10 103 руб. Таким образом, подлежит уменьшению излишне заявленный к возмещению НДС в сумме 5 255 руб., а не в сумме 9 255 руб., на что указано в резолютивной части оспариваемого решения инспекции.

На основании изложенного, довод апелляционной жалобы о том, что взыскание налога на добавленную стоимость подлежит взысканию с предпринимателя независимо от отсутствия в договоре условия об увеличении цены на сумму налога, отклоняется судом, как основанный на неверном толковании норм законодательства о налогах и сборах.

Довод инспекции, изложенный в апелляционной жалобе о незаконном принятии и исследовании судом документов, с внесенными исправлениями, которые предприниматель представил только в ходе судебного разбирательства, отклоняется судом ввиду следующего.

Правомерность исследования и оценки судом при рассмотрении данного дела представленных налогоплательщиком в суд документов подтверждается положениями статей 65 - 71 АПК РФ, соответствует абзацу третьему пункта 29 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда РФ от 28.02.2001 г. № 5 «О некоторых вопросах применения части первой Налогового кодекса Российской Федерации» и согласуются с правовой позицией Конституционного Суда Российской Федерации, изложенной в определении от 12.07.2006 г. № 267 - О.

В пункте 29 Постановления ВАС РФ от 28.02.2001 г. № 5 указано на обязанность суда принять и оценить документы и иные доказательства, представленные налогоплательщиком в обоснование своих возражений по акту выездной налоговой проверки, независимо от того, представлялись ли эти документы налогоплательщиком налоговому органу.