ДЕВЯТНАДЦАТЫЙ АРБИТРАЖНЫЙ АПЕЛЛЯЦИОННЫЙ СУД
ПОСТАНОВЛЕНИЕ
от 03 ноября 2009 года Дело N А36-2714/2009
Резолютивная часть постановления объявлена 27 октября 2009 г.
Полный текст постановления изготовлен 03 ноября 2009 г.
Девятнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе:
председательствующего судьи Михайловой Т.Л.,
судей: Осиповой М.Б.,
Скрынникова В.А.,
при ведении протокола судебного заседания секретарем Фефеловой М.Ю.,
рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу инспекции Федеральной налоговой службы по Правобережному району г. Липецка на решение арбитражного суда Липецкой области от 12.08.2009 г. по делу № А36 - 2714/2009 (судья Наземникова Н.П.), принятое по заявлению закрытого акционерного общества «КЕРАМИКА» к инспекции Федеральной налоговой службы по Правобережному району г. Липецка о признании недействительным решения № 205 от 31.03.2009 г.,
при участии в судебном заседании:
от налогового органа: Лизневой Е.С., главного специалиста - эксперта по доверенности от 11.03.2009 г., Тарасовой Т.А., главного госналогинспектора по доверенности от 29.09.2009 г.,
от налогоплательщика: Шепеля Б.А., руководителя, Ивашкова О.В., адвоката по доверенности от 01.07.2009 г., Торшина В.Н., аудитора по доверенности от 19.10.2009 г.,
УСТАНОВИЛ:
Закрытое акционерное общество «КЕРАМИКА» (далее - акционерное общество «КЕРАМИКА», общество, налогоплательщик) обратилось в арбитражный суд Липецкой области с заявлением к инспекции Федеральной налоговой службы по Правобережному району г. Липецка (далее - инспекция, налоговый орган) о признании недействительным (с учетом уточнения) решения № 205 от 31.03.2009 г. «О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения закрытого акционерного общества «КЕРАМИКА» в части привлечения к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации за неполную уплату налога на добавленную стоимость в сумме 502 628 руб. 20 коп. (подпункт 1 пункта 1 резолютивной части решения), начисления пеней по состоянию на 31.03.2009 г. в сумме 1 599 471 руб. 40 коп. (подпункт 1 пункта 2 резолютивной части решения), предложения уплатить недоимку по налогу на добавленную стоимость в сумме 4 718 287 руб. 30 коп. (подпункт 3 пункта 3.1. резолютивной части решения).
Решением арбитражного суда Липецкой области от 12.08.2009 г. заявленные требования общества удовлетворены в полном объеме.
Налоговый орган, не согласившись с решением арбитражного суда первой инстанции, обратился с апелляционной жалобой, в которой ставит вопрос об отмене состоявшегося судебного акта о признании незаконным решения инспекции № 205 от 31.03.2009 г. в обжалуемой налогоплательщиком части, ссылаясь на неполное выяснением судом обстоятельств, имеющих значение для дела, несоответствие выводов, изложенных в решении суда, обстоятельствам дела, а также на неправильное применение норм материального права, выразившееся в неприменении судом норм статей 39, 146, пункта 4 статьи 170 Налогового кодекса, в связи с чем просит принять по делу новый судебный акт, которым отказать в удовлетворении заявленных требований.
В обоснование апелляционной жалобы налоговый орган указывает на то, что суд первой инстанции, в нарушение норм статей 168, 200 Арбитражного процессуального кодекса, признавая решение налогового органа незаконным, не установил, каким именно положениям Налогового кодекса или иных правовых актов не соответствует спорное решение, и не дал оценки правомерности применения налоговым органом пункта 4 статьи 170 Налогового кодекса.
При этом, как утверждает заявитель апелляционной жалобы, судом области при вынесении решения по делу не учтено, что часть продукции (керамическая плитка), выпущенной товариществом, ведение учета общих дел которого было возложено на акционерное общество «КЕРАМИКА», была передана названным обществом другим участникам совместной деятельности - обществам с ограниченной ответственностью «Стройкерамика» и «Лик Плюс», не являющимся плательщиками налога на добавленную стоимость, в качестве компенсации ежемесячных производственных затрат, понесенных ими при участии в процессе производства керамической плитки, что, по смыслу статьи 39 Налогового кодекса, не является реализацией.
Следовательно, по мнению инспекции, обществом «КЕРАМИКА» совершались операции как подлежащие налогообложению налогом на добавленную стоимость (реализация плитки от имени товарищества), так и не подлежащие налогообложению налогом (передача плитки участникам простого товарищества), что обязывало общество вести раздельный учет совершаемых операций и раздельный учет сумм налога, подлежащих возмещению из бюджета в порядке, определяемом статьей 170 Налогового кодекса.
Так как обществом такого раздельного учета не велось, им необоснованно предъявлен к вычету налог по товарам, использованным при совершении операций, не являющихся объектом налогообложения налогом на добавленную стоимость.
Представители налогоплательщика возражают против доводов апелляционной жалобы, просят в ее удовлетворении отказать и оставить решение арбитражного суда Липецкой области без изменения, считая его законным и обоснованным.
Изучив материалы дела, обсудив доводы, изложенные в апелляционной жалобе и отзыве на нее, заслушав пояснения представителей налогового органа и налогоплательщика, суд апелляционной инстанции считает, что решение суда первой инстанции не подлежит отмене или изменению.
Как следует из материалов дела, инспекцией Федеральной налоговой службы по Правобережному району г. Липецка была проведена выездная налоговая проверка закрытого акционерного общества «КЕРАМИКА» по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) налогов, в том числе налога на добавленную стоимость за период с 01.01.2005 г. по 31.12.2007 г.
Итоги выездной налоговой проверки оформлены актом выездной налоговой проверки № 1216 от 10.03.2009 г., на основании которого налоговым органом было принято решение № 205 от 31.03.2009 г. «О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения закрытого акционерного общества «КЕРАМИКА».
Указанным решением налогоплательщику, в том числе, был доначислен налог на добавленную стоимость в сумме 4 758 934 руб. 75 коп. (за 2005 г. - 1 635 075 руб. 30 коп., за 2006 г. - 1 615 697 руб. 02 коп., за 2007 г. - 1 508 162 руб. 43 коп.) и пени за несвоевременную уплату данного налога в сумме 1 625 735 руб. 30 коп. Кроме того, общество было привлечено к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации в виде взыскания штрафа в сумме 507 005 руб. 14 коп. за неуплату доначисленной суммы налога на добавленную стоимость.
Основанием для доначисления обществу данных сумм налога на добавленную стоимость, соответствующих пеней и санкций послужил вывод инспекции о том, что акционерное общество неправомерно включило в налоговые вычеты сумму налога на добавленную стоимость, уплаченную при приобретении сырья и материалов (работ, услуг) для производства керамической плитки в рамках совместной деятельности, приходящуюся на долю выручки от реализации произведенной плитки участниками совместной деятельности, не являющимися плательщиками налога на добавленную стоимость.
Решение инспекции о привлечении к ответственности было обжаловано налогоплательщиком в апелляционном порядке в вышестоящий налоговый орган. Решением управления Федеральной налоговой службы по Липецкой области от 27.05.2009 г. в удовлетворении апелляционной жалобы было отказано, а решение инспекции № 205 от 31.03.2009 г. оставлено без изменения.
Полагая, что данное решение налогового органа № 205 в оспариваемой части (с учетом уточнения) противоречит законодательству о налогах и сборах, налогоплательщик обратился в арбитражный суд.
Суд первой инстанции, рассмотрев заявленные требования по существу, удовлетворил их и признал решение налогового органа о доначислении налога на добавленную стоимость, соответствующих пеней и санкций недействительным.
Суд апелляционной инстанции с решением суда области согласен.
В соответствии со статьей 171 Налогового кодекса налогоплательщик налога на добавленную стоимость имеет право уменьшить общую сумму налога на добавленную стоимость, исчисленную в соответствии со статьей 166 Кодекса, на установленные данной статьей налоговые вычеты.
Согласно пункту 2 статьи 171 Налогового кодекса (в редакции, действовавшей до 01.01.2006 г.) вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику и уплаченные им при приобретении товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации либо уплаченные при ввозе на таможенную территорию Российской Федерации товаров, приобретаемых для осуществления производственной деятельности, перепродажи или иных операций, признаваемых объектом налогообложения по налогу на добавленную стоимость.
Пунктом 1 статьи 172 Налогового Кодекса (в редакции, действовавшей до 01.01.2006 г.) установлено, что вычетам подлежат, если иное не установлено настоящей статьей, только суммы налога, предъявленные налогоплательщику и уплаченные им при приобретении товаров (работ, услуг), либо фактически уплаченные ими при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации, после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг) с учетом особенностей, предусмотренных настоящей статьей и при наличии соответствующих первичных документов.
С 01.01.2006 г., в связи с вступлением в действие Федерального закона от 22.07.2005 г. № 119 - ФЗ «О внесении изменений в главу 21 части второй Налогового кодекса Российской Федерации и о признании утратившими силу отдельных положений актов законодательства Российской Федерации о налогах и сборах» уплата налога на добавленную стоимость контрагенту не является условием для предъявления его к вычету.
Основанием для уменьшения подлежащих уплате сумм налога на установленные налоговые вычеты являются, в соответствии со статьей 168, 169 Налогового кодекса, счета - фактуры, выставленные поставщиками при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), расчетные документы и первичные учетные документы, в которых соответствующая сумма налога выделена отдельной строкой.
При этом, под первичными учетными документами понимаются документы, оформленные в соответствии с требованиями Федерального закона от 21.11.1996 г. № 129 - ФЗ «О бухгалтерском учете».
Согласно пунктам 1, 2 статьи 9 Федерального закона «О бухгалтерском учете» первичные учетные документы принимаются к учету, если они составлены по форме, содержащейся в альбомах унифицированных форм первичной учетной документации, а документы, форма которых не предусмотрена в этих альбомах, должны содержать следующие обязательные реквизиты: наименование документа; дату составления документа; наименование организации, от имени которой составлен документ; содержание хозяйственной операции; измерители хозяйственной операции в натуральном и денежном выражении; наименование должностей лиц, ответственных за совершение хозяйственной операции и правильность ее оформления; личные подписи указанных лиц.
Требования к оформлению счетов - фактур установлены Налоговым кодексом Российской Федерации. В соответствии с пунктами 5, 6 статьи 169 которого они должны содержать следующие реквизиты: порядковый номер и дату выписки счета - фактуры; наименование, адрес и идентификационные номера налогоплательщика и покупателя; наименование и адрес грузоотправителя и грузополучателя; номер платежно - расчетного документа в случае получения авансовых или иных платежей в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг); наименование поставляемых (отгружаемых) товаров (описание выполненных работ, оказанных услуг) и единицы измерения (при возможности ее указания); количество (объем) поставляемых (отгруженных) по счету - фактуре товаров (работ, услуг) исходя из принятых по нему единиц измерения (при возможности их указания); цену (тариф) за единицу измерения (при возможности ее указания); стоимость товаров (работ, услуг) за все количество поставляемых (отгруженных) по счету - фактуре (выполненных работ, оказанных услуг) без налога; налоговую ставку; сумму налога, предъявляемую покупателю товаров (работ, услуг); стоимость всего количества поставляемых (отгруженных) по счету - фактуре товаров (выполненных работ, оказанных услуг) с учетом суммы налога; подписи руководителя и главного бухгалтера организации или иного уполномоченного лица.
Таким образом, основанием для уменьшения подлежащих уплате сумм налога на установленные налоговые вычеты, в соответствии со статьями 168, 169, пунктом 1 статьи 172 Налогового кодекса, статьей 9 Федерального закона от 22.07.2005 г. № 119 - ФЗ, являются: до 01.01.2006 г. - счета - фактуры, выставленные поставщиками при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг) и оформленные в соответствии с требованиями статьи 169 Налогового Кодекса, а также документы, подтверждающие фактическую уплату сумм налога и первичные учетные документы, в которых соответствующая сумма налога выделена отдельной строкой; после 01.01.2006 г. - те же документы, за исключением документов об уплате налога контрагентам.
Из приведенных норм законодательства следует, что право налогоплательщика на налоговые вычеты при осуществлении операций, являющихся объектом налогообложения налогом на добавленную стоимость, обусловлено наличием у него документов, подтверждающих приобретение товара и принятие его к учету. Данные документы должны достоверно подтверждать факт совершения соответствующих хозяйственных операций.
Под налогоплательщиками налога на добавленную стоимость статья 143 Налогового кодекса Российской Федерации (в редакции, действовавшей в проверяемом периоде) понимает организации, индивидуальных предпринимателей и лиц, признаваемых налогоплательщиками налога на добавленную стоимость в связи с перемещением товаров через таможенную границу Российской Федерации, определяемых в соответствии с Таможенным кодексом Российской Федерации.
В соответствии с пунктом 4 статьи 166 Налогового кодекса сумма налога, подлежащая уплате в бюджет, исчисляется налогоплательщиками по итогам каждого налогового периода применительно ко всем операциям, признаваемым объектом налогообложения в соответствии с подпунктами 1 - 3 пункта 1 статьи 146 настоящего Кодекса, момент определения налоговой базы которых, установленный статьей 167 настоящего Кодекса, относится к соответствующему налоговому периоду, с учетом всех изменений, увеличивающих или уменьшающих налоговую базу в соответствующем налоговом периоде.
При этом необходимо отметить, что до 01.01.2006 г. налоговое законодательство не содержало правовых норм, регулирующих порядок исчисления и уплаты в бюджет налога на добавленную стоимость при осуществлении хозяйственной деятельности в рамках договора простого товарищества (договора о совместной деятельности).
Федеральным законом от 22.07.2005 г. № 119 - ФЗ в главу 21 Налогового кодекса Российской Федерации с 01.01.2006 г. введена статья 174.1, определяющая особенности исчисления и уплаты в бюджет налога при осуществлении операций на основании договора простого товарищества (договора о совместной деятельности) или договора доверительного управления имуществом на территории Российской Федерации.
В соответствии с пунктом 1 названной статьи Кодекса, в целях главы 21 Налогового кодекса «Налог на добавленную стоимость» ведение общего учета операций, подлежащих налогообложению в соответствии со статьей 146 настоящего Кодекса, возлагается на участника товарищества, которым являются российская организация либо индивидуальный предприниматель (участник товарищества).
При совершении операций в соответствии с договором простого товарищества (договором о совместной деятельности) или договором доверительного управления имуществом на участника товарищества или доверительного управляющего возлагаются обязанности налогоплательщика, установленные настоящей главой.
Налоговый вычет по товарам (работам, услугам), в том числе основным средствам и нематериальным активам, и по имущественным правам, приобретаемым для производства и (или) реализации товаров (работ, услуг), признаваемых объектом налогообложения в соответствии с главой 21 Кодекса, в соответствии с договором простого товарищества (договором о совместной деятельности) или договором доверительного управления имуществом предоставляется в силу пункта 1 статьи 174.1 Налогового кодекса только участнику товарищества либо доверительному управляющему при наличии счетов - фактур, выставленных продавцами этим лицам в порядке, установленном настоящей главой.
Таким образом, законодательно порядок исчисления и уплаты в бюджет налога на добавленную стоимость, а также применения налоговых вычетов по налогу на добавленную стоимость при осуществлении хозяйственной деятельности в рамках договора простого товарищества урегулирован лишь начиная с 01.01.2006 г.
До 01.01.2006 г., то есть до введения в Налоговый кодекс статьи 174.1 «Особенности исчисления и уплаты в бюджет налога при осуществлении операций в соответствии с договором простого товарищества (договором о совместной деятельности) или договором доверительного управления имуществом на территории Российской Федерации» налоговое законодательство не содержало норм права о том, каким образом производится налогообложение и применяются налоговые вычеты по налогу на добавленную стоимость при осуществлении операций по реализации товаров в соответствии с договором простого товарищества.
В то же время, как правильно указал суд первой инстанции, до этого момента при разрешении данного вопроса официальные органы придерживались той же правовой позиции, которая в настоящее время закреплена законодательно нормами статьи 174.1 Налогового кодекса.
Так, из письма Министерства по налогам и сборам России от 18.08.2004 г. № 03 - 1 - 08/1815/45@ следует, что обязанность по исчислению и уплате налога на добавленную стоимость в рамках договора о совместной деятельности возлагается на того участника, на которого договором возложена обязанность по ведению общих дел. Согласно письму управления Федеральной налоговой службы по г. Москве от 08.12.2005 г. № 19 - 08/90078, по товарам (работам, услугам), приобретенным для выполнения операций, признаваемых объектом налогообложения по налогу на добавленную стоимость, в рамках совместной деятельности могут быть предъявлены к вычету только суммы налога на добавленную стоимость, предъявленные товарищу, ведущему дела товарищества.
Следовательно, в соответствии с положениями статьи 174.1 Налогового кодекса и согласно приведенным разъяснениям уполномоченного налогового органа, как в период после 01.01.2006 г., так и до 01.01.2006 г. действовало одно и тоже правило, согласно которому участник договора простого товарищества, на которого возложены обязанности по ведению общего учета операций, подлежащих налогообложению, обязан исчислять и уплачивать в бюджет налог на добавленную стоимость по таким операциям в общеустановленном порядке, а также ему предоставляется право на применение налоговых вычетов по налогу на добавленную стоимость на основании выставленных ему счетов - фактур, первичных документов и документов об уплате налога контрагентам (до 01.01.2006 г.) независимо от того, является ли он налогоплательщиком налога на добавленную стоимость вне рамок договора простого товарищества или не относится к таковому.
Из пункта 1 статьи 1041 Гражданского кодекса следует, что по договору простого товарищества (договору о совместной деятельности) двое или несколько лиц (товарищей) обязуются соединить свои вклады и совместно действовать без образования юридического лица для извлечения прибыли или достижения иной не противоречащей закону цели.
Сторонами договора простого товарищества, заключаемого для осуществления предпринимательской деятельности, могут быть только индивидуальные предприниматели и (или) коммерческие организации (пункт 2 статьи 1041 Гражданского кодекса); вкладом товарища признается все то, что он вносит в общее дело, в том числе деньги, иное имущество, профессиональные и иные знания, навыки и умения, а также деловая репутация и деловые связи (статья 1042 Кодекса).
В силу статьи 1043 Гражданского кодекса внесенное товарищами имущество, которым они обладали на праве собственности, а также произведенная в результате совместной деятельности продукция и полученные от такой деятельности плоды и доходы признаются их общей долевой собственностью, если иное не установлено законом или договором простого товарищества либо не вытекает из существа обязательства. Ведение бухгалтерского учета общего имущества товарищей может быть поручено ими одному из участвующих в договоре простого товарищества юридических лиц; пользование общим имуществом товарищей осуществляется по их общему согласию.
Ведение общих дел товарищей, в силу статьи 1044 Гражданского кодекса, может осуществляться каждым товарищем от имени всех товарищей, если договором простого товарищества не установлено, что ведение дел осуществляется отдельными участниками либо совместно всеми участниками договора простого товарищества.
Прибыль, полученная товарищами в результате их совместной деятельности, распределяется пропорционально стоимости вкладов товарищей в общее дело, если иное не предусмотрено договором простого товарищества или иным соглашением товарищей (статья 1048 Гражданского кодекса).
Порядок покрытия расходов и убытков, связанных с совместной деятельностью товарищей, согласно статье 1046 Кодекса, определяется их соглашением. При отсутствии такого соглашения каждый товарищ несет расходы и убытки пропорционально стоимости его вклада в общее дело.
Из материалов дела следует, что между закрытым акционерным обществом «КЕРАМИКА», обществом с ограниченной ответственностью «Стройкерамика» и обществом с ограниченной ответственностью «ЛИК Плюс» были заключены договоры простого товарищества от 01.01.2005 г. и от 01.01.2006 г., согласно которым участники договорились путем объединения своих вкладов (имущества) совместно действовать без образования юридического лица в целях извлечения прибыли путем производства и реализации керамической плитки и осуществления другой деятельности, не запрещенной законом.
