АРБИТРАЖНЫЙ СУД ДАЛЬНЕВОСТОЧНОГО ОКРУГА

ПОСТАНОВЛЕНИЕ

от 5 ноября 2024 года Дело № А80-47/2022

Резолютивная часть постановления объявлена 30 октября 2024 года.

Полный текст постановления изготовлен 05 ноября 2024 года.

Арбитражный суд Дальневосточного округа в составе:

председательствующего судьи Черняк Л.М.

судей Меркуловой Н.В., Филимоновой Е.П.

при участии:

от общества с ограниченной ответственностью "Билибиноавиа": Цепенда В.А., представитель по доверенности б/н от 01.12.2023;

от Управления Федеральной налоговой службы по Чукотскому автономному округу: Пономарев Е.И., представитель по доверенности от 31.01.2024 № 19-19/0060;

от Межрегиональной инспекции Федеральной налоговой службы по Дальневосточному федеральному округу: Муравская А.Л., представитель по доверенности от 06.03.2024 № 05-16/0796;

от акционерного общества "Северавиа": Цепенда В.А., представитель по доверенности б/н от 11.12.2023;

рассмотрев в проведенном с использованием систем веб-конференции судебном заседании кассационную жалобу общества с ограниченной ответственностью "Билибиноавиа"

на решение от 12.02.2024, постановление Шестого арбитражного апелляционного суда от 17.05.2024

по делу № А80-47/2022 Арбитражного суда Чукотского автономного округа

по заявлению общества с ограниченной ответственностью "Билибиноавиа" (ОГРН 1088706000162, ИНН 8703010230, адрес: ул. Октябрьская, д. 1, эт./кв. 2/8, г. Билибино, мкрн. Билибинский, Чукотский автономный округ, 689450)

к Управлению Федеральной налоговой службы по Чукотскому автономному округу (ОГРН 1048700606745, ИНН 8709010300, адрес: ул. Энергетиков, д. 14, г. Анадырь, Чукотский автономный округ, 689000)

третьи лица: Межрегиональная инспекция Федеральной налоговой службы по Дальневосточному федеральному округу (ОГРН 1042700165298, ИНН 2721120717, адрес: просп. Океанский, д. 70А, г. Владивосток, Приморский край, 690002); акционерное общество "Северавиа" (ОГРН 1028700569611, ИНН 8703005751, адрес: пгт. Сокол, тер. Аэропорт, эт. 1, пом. 27, г. Магадан, Магаданская область, 685918)

о признании недействительным решения

установил: общество с ограниченной ответственностью "Билибиноавиа" (далее - ООО "Билибиноавиа", налогоплательщик, заявитель, общество) обратилось в Арбитражный суд Чукотского автономного округа с заявлением о признании недействительным решения Межрайонной инспекции ФНС России № 2 по Чукотскому автономному округу (правопреемник - Управление Федеральной налоговой службы по Чукотскому автономному округу (далее - УФНС России по ЧАО, управление, налоговый орган)) от 24.05.2021 № 3 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, с учетом решения, принятого Межрегиональной инспекцией Федеральной налоговой службы по Дальневосточному федеральному округу от 06.09.2021 № 7-10/1702@.

Определениями суда от 18.02.2022, 28.04.2022 к участию в деле в качестве третьих лиц, не заявляющих самостоятельных требований относительно предмета спора, на стороне заинтересованного лица, привлечена Межрегиональная инспекция Федеральной налоговой службы по Дальневосточному федеральному округу (далее - МИФНС России по ДФО, Межрегиональная инспекция), а также акционерное общество "Северавиа" (далее - АО "Северавиа").

Определением суда от 26.09.2023 производство по делу приостанавливалось до принятия Верховным Судом Российской Федерации судебного акта по результатам рассмотрения кассационной жалобы АО "Северавиа" по делу № А80-362/2021 Арбитражного суда Чукотского автономного округа. Установив, что 02.11.2023 Верховным Судом Российской Федерации вынесено определение № 303-ЭС23-21947 об отказе АО "Северавиа" и ООО "Билибиноавиа" в передаче кассационных жалоб для рассмотрения в судебном заседании Судебной коллегии по экономическим спорам Верховного суда Российской Федерации, определением от 10.11.2023 производство по делу возобновлено.

Решением суда от 12.02.2024, оставленным без изменения постановлением Шестого арбитражного апелляционного суда от 17.05.2024, в удовлетворении заявленных требований отказано.

Не согласившись с принятыми судебными актами ООО "Билибиноавиа" обратилось в Арбитражный суд Дальневосточного округа с кассационной жалобой, в которой просит судебные акты отменить, направить дело на новое рассмотрение в арбитражный суд первой инстанции.

В обоснование кассационной жалобы приводит доводы об отсутствии оснований для признания ООО "Билибиноавиа" организатором группы.

По мнению налогоплательщика суды неправомерно признали деятельность ООО "Билибиноавиа" и АО "Северавиа" единой, вследствие чего неправомерно доначислили налоги за налоговые периоды 2017 и 2018 годов по общей системе налогообложения.

Заявитель полагает, что суды не установили действительные налоговые обязательства общества, при определении налоговой базы для исчисления налога на прибыль организаций за 2017 и 2018 годы неправомерно учли внереализационные доходы в виде кредиторской задолженности в сумме 9 146 руб. за 2018 год, разницу между суммой начисленного акциза и суммой повышенных налоговых вычетов 567 180 руб. за 2017 год и 191 037 руб. за 2018 год, а также доходов от оказания услуг по метеообеспечению в сумме 510 585 руб. за 2018 год. Общество полагает неправомерным определение налоговым органом при проведении выездной налоговой проверки доходов общества на основании сведений, указанных им в налоговых декларациях, без учета представленных на проверку документов первичного бухгалтерского учета.

Кроме того заявитель не согласен с выводами судов об отсутствии оснований для учета фактически понесенных и документально подтвержденных расходов (убытков) в сумме 13 711 535 руб. (10 006 410 руб. - амортизация, 3 703 435 руб. - страховые взносы за 2016 год, 1 690 руб. - земельный налог за 2018 год).

Не согласен с выводами судов о правомерности зачета переплаты налога по упрощенной системе налогообложения (далее - УСН) в счет доначисленного налога на прибыль организаций (далее - налог на прибыль) за 2018 год по сроку 28.03.2019, тогда как налог на добавленную стоимость (далее - НДС) начислен по более ранним срокам уплаты.

По мнению заявителя жалобы суд признал правомерным определение обществу недоимки без учета переплаты, что повлияло на сумму недоимки, пеней, штрафов.

В письменных отзывах и пояснениях управление и Межрегиональная инспекция возражали против заявленных доводов кассационной жалобы.

В составе суда произведена замена в соответствии со статьей 18 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ) определением от 24.09.2024 судья Филимонова Е.П. заменена на судью Меркулову Н.В., определением от 15.10.2024 судья Никитина Т.М. заменена на судью Филимонову Е.П.

В судебном заседании, проведенном с использованием систем веб-конференции, представители лиц, участвующих в деле поддержали свои позиции, изложенные в кассационной жалобе, а также в отзывах на нее, дав суду соответствующие пояснения.

Изучив материалы дела, обсудив доводы кассационной жалобы и отзывов на нее, заслушав представителей участвующих в деле лиц, проверив в порядке и пределах статей 284, 286 АПК РФ и исходя из доводов кассационной жалобы правильность применения судами норм материального права и соблюдение норм процессуального права, Арбитражный суд Дальневосточного округа приходит к следующему.

Как установлено судами и следует из материалов дела, в соответствии с приказом Федеральной налоговой службы от 17.08.2020 № ЕД-7-4/584 "О структуре Управления Федеральной налоговой службы по Чукотскому автономному округу" (далее - Приказ ФНС России), в редакции приказа Федеральной налоговой службы от 07.09.2020 № ЕД-7-4/640, Межрайонная ИФНС России № 2 по Чукотскому автономному округу с 14.12.2020 реорганизована в форме присоединения к управлению. В соответствии с пунктом 2 приказа ФНС России, с 14.12.2020 управление является правопреемником в отношении задач, функций, прав, обязанностей и иных вопросов деятельности инспекции.

Правопредшественником управления в порядке, установленном статьей 89 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ), на основании решения от 31.12.2019 № 1 проведена ВНП деятельности ООО "Билибиноавиа" по всем вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты всех налогов и сборов, страховых взносов за период с 01.01.2016 по 31.12.2018, о чем составлен акт налоговой проверки от 18.11.2020 № 1.

В ходе проведения выездной налоговой проверки, исходя из содержания документов, представленных заявителем на проверку, учитывая установленные в ходе проверки обстоятельства, налоговым органом установлен факт переноса ООО "Билибиноавиа" в период с 2016 по 2018 годы части выручки на подконтрольное лицо - АО "Северавиа", применяющее УСН, с целью не превышения предельного размера доходов ООО "Билибиноавиа" и сохранения права на применение УСН в дальнейшем.

Налоговым органом вынесено решение от 24.05.2021 № 3 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, обществу дополнительно начислено 33 766 143, 14 руб., в том числе:

- налоги - 17 401 716 руб. (из них НДС - 16 836 296 руб., налог на прибыль - 860 руб., налог на имущество организаций - 564 560 руб.);

- пени - 6 692 718, 14 руб.;

- штраф - 9 671 709 руб.

Не согласившись с решением управления общество обратилось с апелляционной жалобой в Межрегиональную инспекцию.

Решением Межрегиональной инспекции от 06.09.2021 № 7-10/1702@, апелляционная жалоба заявителя удовлетворена в части непринятия налоговых вычетов по НДС за 1 и 3 кварталы 2016 года в общей сумме 1 014 165 руб., и расходов, уменьшающих сумму доходов за 2016 год в размере 2 158 945 руб.; включения в состав внереализационных доходов за 2018 год кредиторской задолженности в сумме 826 812, 14 руб. В остальной части апелляционная жалоба общества от 29.06.2021 оставлена без удовлетворения.

Всего по решению от 24.05.2021 № 3 с учетом решения Межрегиональной инспекции от 06.09.2021 № 7-10/1702@ доначисленная сумма составила 32 193 232, 31 руб., в том числе:

- налоги - 15 955 762 руб., из них НДС - 15 822 131 руб. за минусом образовавшейся переплаты 430 929 руб. по налогу на прибыль, налог на имущество организаций - 564 560 руб.,

- пени - 6 609 682, 31 руб.;

- штраф - 9 627 788 руб.

Не согласившись с решением налогового органа от 24.05.2021 № 3 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в редакции Межрегиональной инспекции, полагая, что ненормативный правовой акт не отвечает требованиям закона и нарушает его права, ООО "Билибиноавиа" обратилось с рассматриваемым заявлением в арбитражный суд.

При рассмотрении дела суд первой инстанции исходил из соблюдения налоговым органом процедуры проведения ВНП, рассмотрения ее результатов, доказанности факта переноса ООО "Билибиноавиа" в период с 2016 по 2018 годы части выручки на подконтрольное применяющее УСН лицо - АО "Северавиа" с целью не превышения предельного размера доходов ООО "Билибиноавиа" и сохранения права на применение УСН, а также нарушение налогоплательщиком требований, предусмотренных пунктом 1 статьи 54.1, статьей 23, пунктом 1 статьи 146, пунктом 2 статьи 153, пунктом 1 статьи 167, пунктом 1 статьи 247, пунктом 1 статьи 248, пунктом 1 статьи 249, пунктом 1 статьи 274, статьями 313, 315, 383 НК РФ, а также статьей 9 Федерального закона от 06.12.2011 № 402-ФЗ "О бухгалтерском учете".

При этом суд первой инстанции со ссылкой на вступившее в законную силу решение Арбитражного суда Чукотского автономного округа по делу № А80-362/2021 согласился с выводом налогового органа о выявлении совокупности обстоятельств, позволяющих сделать вывод об организации ООО "Билибиноавиа" схемы ухода от налогообложения путем формального разделения (дробления) бизнеса, используя взаимозависимую организацию для возможности применения УСН обеими организациями и получения необоснованной налоговой выгоды в виде неуплаты НДС, налога на прибыль и налога на имущество.

Соглашаясь с правильностью определения налоговым органом в соответствии с подпунктом 7 пункта 1 статьи 31 НК РФ налоговых обязательств общества расчетным путем исходя из расчета выручки, полученной проверяемым обществом и установленной на основании первичных документов полученных в ходе встречных проверок, суд первой инстанции исходил из отсутствия у налогоплательщика учета доходов и расходов и объектов налогообложения по НДС, налогу на прибыль, в связи с применением налогоплательщиком специального налогового режима - УСН, а также установления факта препятствия налогоплательщиком проведению мероприятий налогового контроля (осмотров, допросов, предоставлению документов, выемке и т.д.).

При повторном рассмотрении дела в порядке главы 34 АПК РФ суд апелляционной инстанции обстоятельств для иной оценки решений налогового органа не установил.

Соглашаясь с выводами судов об отсутствии оснований для признания недействительным решения налогового органа, суд округа исходит из следующего.

Обязанность каждого лица уплачивать законно установленные налоги и сборы установлена статьей 57 Конституции Российской Федерации и пунктом 1 статьи 3 НК РФ.

Названная обязанность не может считаться исполненной, если хозяйственные операции, совершаемые во исполнение сделок, учтены налогоплательщиком не в соответствии с их действительным экономическим смыслом и искажены. Извлеченная в таких случаях экономия налоговых платежей (налоговая выгода), как следует из разъяснений, данных в пункте 3 постановления Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 № 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" (далее - постановление Пленума ВАС РФ № 53), признается необоснованной.

Избежание налогообложения в результате совершения действий, направленных на получение необоснованной налоговой выгоды, является неправомерным поведением участника гражданского оборота, не совместимым с положениями статьи 3 НК РФ, поскольку приводит к возникновению у лиц, обязанных к уплате налога, неоправданного преимущества по сравнению с другими налогоплательщиками, нарушению публичного интереса.

Суммы налогов, подлежащие уплате обществом в бюджетную систему Российской Федерации, определены налоговым органом в соответствии с подпунктом 7 пункта 1 статьи 31 НК РФ расчетным путем на основании имеющейся информации (документов) полученных инспекцией в рамках ВНП и иных мероприятий налогового контроля.

Как указано в абзаце 5 пункта 3 определения Конституционного Суда Российской Федерации от 04.06.2007 № 320-О-П, налоговое законодательство не использует понятие экономической целесообразности и не регулирует порядок и условия ведения финансово-хозяйственной деятельности, а потому обоснованность расходов, уменьшающих в целях налогообложения полученные доходы, не может оцениваться с точки зрения их целесообразности, рациональности, эффективности или полученного результата. В силу принципа свободы экономической деятельности (часть 1 статьи 8 Конституции Российской Федерации) налогоплательщик осуществляет ее самостоятельно на свой риск и вправе самостоятельно и единолично оценивать ее эффективность и целесообразность.

Однако в рамках мероприятий налогового контроля налоговыми органами могут быть установлены факты снижения налогоплательщиками своих налоговых обязательств путем создания искусственной ситуации, при которой видимость действий нескольких лиц прикрывает фактическую деятельность одного налогоплательщика. При этом получение необоснованной налоговой выгоды достигается в результате применения инструментов, используемых в гражданско-правовых отношениях, формально соответствующих действующему законодательству.

В соответствии с Постановлением Пленума ВАС РФ № 53 под налоговой выгодой понимается уменьшение размера налоговой обязанности вследствие, в частности, уменьшения налоговой базы, получения налогового вычета, налоговой льготы, применения более низкой налоговой ставки, а также получения права на возврат (зачет) или возмещение налога из бюджета.

Налоговая выгода может быть признана необоснованной, в частности, в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами. Налоговая выгода не может быть признана обоснованной, если получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности (пункты 3, 4 Постановления Пленума ВАС РФ № 53).

Согласно пункту 5 Постановления Пленума ВАС РФ № 53 о необоснованности налоговой выгоды могут также свидетельствовать подтвержденные доказательствами доводы налогового органа о наличии следующих обстоятельств: невозможность реального осуществления налогоплательщиком указанных операций с учетом времени, места нахождения имущества или объема материальных ресурсов, экономически необходимых для производства товаров, выполнения работ или оказания услуг; отсутствие необходимых условий для достижения результатов соответствующей экономической деятельности в силу отсутствия управленческого или технического персонала, основных средств, производственных активов, складских помещений, транспортных средств; учет для целей налогообложения только тех хозяйственных операций, которые непосредственно связаны с возникновением налоговой выгоды, если для данного вида деятельности также требуется совершение и учет иных хозяйственных операций; совершение операций с товаром, который не производился или не мог быть произведен в объеме, указанном налогоплательщиком в документах бухгалтерского учета.

Конституционный Суд Российской Федерации в определении от 04.07.2017 № 1440-О сделал вывод о том, что налоговое законодательство не исключает в налоговых правоотношениях действия принципа диспозитивности и допускает возможность выбора налогоплательщиком того или иного метода учетной политики (применения налоговых льгот или отказа от них, применения специальных налоговых режимов и т.п.), которая, однако, не должна использоваться для неправомерного сокращения налоговых поступлений в бюджет в результате злоупотребления налогоплательщиками своими правомочиями.

Конституционный Суд Российской Федерации в указанном определении отметил, что в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера), то это, в свою очередь, предполагает доначисление суммы налогов и сборов, подлежащих уплате в бюджет так, как если бы налогоплательщик не злоупотреблял правом, на основании соответствующих положений НК РФ, регулирующих порядок исчисления и уплаты конкретного налога и сбора.

Применение искусственных юридических конструкций для хозяйственных операций, не содержащих признаков противоправности, но лишенных хозяйственного смысла и не имеющих объяснений неналоговыми причинами, рассматривается как злоупотребление правом в сфере налоговых правоотношений.

Признание судом налоговой выгоды необоснованной влечет отказ в удовлетворении требований налогоплательщиков, связанных с ее получением (пункт 11 постановления Пленума ВАС РФ № 53).

Таким образом суд не должен ограничиваться проверкой формального соответствия представленных налогоплательщиком документов требованиям НК РФ, а должен оценить все доказательства по делу в совокупности и во взаимосвязи с целью исключения внутренних противоречий и расхождений между ними.